ДОСТАВКАТА НА ЕНЕРГИЙНИ ПРОДУКТИ ЗА ЗАРЕЖДАНЕ НА ВЪЗДУХОПЛАВАТЕЛНИ И ПЛАВАТЕЛНИ СЪДОВЕ КАТО ОСНОВАНИЕ ЗА ОСВОБОЖДАВАНЕ ОТ/ВЪЗСТАНОВЯВАНЕ НА АКЦИЗ

Законодателно, въпросът за освобождаване от заплащане на акциз или възстановяване на платен акциз за енергийни продукти, предназначени за зареждане на въздухоплавателни и плавателни средства, е уреден с разпоредбите на чл. 24, ал. 1, т. 1 и чл. 26, ал. 2 от Закона за акцизите и данъчните складове /ЗАДС/.

Тези разпоредби от националното ни законодателство представляват транспониране на европейските норми в тази насока и по-специално разпоредбите на чл. 14 и чл. 15 от Директива 2003/96 /Директива 2003/96/EО на Съвета от 27 октомври 2003 година относно преструктурирането на правната рамката на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията/.

Основен принцип залегнал в европейското законодателство е този за облагане на енергийните продукти, според тяхното действително предназначение и ползване, както и на запазване на конкурентните позиции на фирмите от ЕС. В този смисъл в чл. 14, § 1 от Директива 2003/96/ЕО е посочено, че държавите-членки освобождават енергийните продукти /доставени като гориво за плавателни и въздухоплавателни средства/ от облагане с данъци при условия, които те трябва да посочат. Условията, които държавите-членки имат право да определят обаче са само такива, които ще осигурят точното и ясно прилагане на освобождаването от заплащане на данъци и предотвратяване на опитите за избягване, заобикаляне или злоупотреби по отношение на плащането на данъци. С други думи казано, европейската норма постановява задължението за държавите-членки да освобождават от заплащане на акциз енергийните продукти, доставяни като гориво за целите на плавателните и въздухоплавателните средства, като единственото, което дава възможност е да определят при какви условия да става това освобождаване.

Като изхождаме от така постановеното от европейските норми, нека разгледаме условията на българския законодател за освобождаване от заплащане/възстановяване на заплатен акциз за енергийни продукти заредени на плавателни или въздухоплавателни средства.

Както бе посочено по-горе, основните разпоредби от българския ЗАДС са чл. 24, ал.1, т. 1 и чл. 26, ал. 2. Двете норми имат практически почти еднакво съдържание, като основната разлика между тях се свежда до това, че едната касае случаите на освобождаване от заплащане на акциз – чл. 24, ал. 1, т. 1 от ЗАДС, а другата случаите на възстановяване на вече заплатено задължение за акциз чл. 26, ал. 1 от ЗАДС.

Така очертаните от тях условия са следните:

  1. Да е налице енергиен продукт, за който в общия случай да е дължим акциз или вече е заплатен пълния размер на акциза;
  2. енергийният продукт да е зареден на плавателното или въздухоплавателното средство;
  3. задължително е енергийният продукт да е маркиран;
  4. плавателното или въздухоплавателното средство да не се използва за частни развлекателни полети и плаване;

Обикновено доказването на първите три условия не представляват някакво предизвикателство. С оглед констатирането им, лицето подало искането за възстановяване представя:

  • копие от фактурите за закупени акцизни стоки или копие от документ, удостоверяващ заплащането на акциза, или митнически декларации за внесени акцизни стоки, за които се иска възстановяване на акциз;
  • документи, доказващи доставката на енергийните продукти за зареждане на плавателни съдове или въздухоплавателни средства – ордер за зареждане, стокова разписка за зареждане, съплай лист, деливъри сертификат или друг документ за зареждане, от който са видни: номерът и датата на рейса, направлението и името на съответния плавателен съд или съответното въздухоплавателно средство.
  • анализен сертификат по чл. 62, ал. 1 и 2 от ЗАДС,
  • сертификат или в протокол с информация за маркиращите вещества в съответствие с чл. 103, ал. 3.
  • декларация по образец съгласно приложение № 4з/приложение № 4и или друг документ, която се предоставя на доставчика от корабопритежателя на плавателен съд или от авиационния оператор, с която се декларират целите на плаването/въздухоплаването;
  • митническа декларация, удостоверяваща напускането на енергийните продукти на митническата територия на Съюза с тяхната доставка на борда на плавателно или въздухоплавателното средство, в която лицето доставчик е вписано като износител.

Следва да се уточни, че при зареждането на плавателни и въздухоплавателни средства с енергийни продукти се прилагат формалностите във връзка с митническа декларация за износ съгласно чл. 269, параграф 3 от Регламент (ЕС) № 952/2013 на Европейския парламент и на Съвета от 9 октомври 2013 г. за създаване на Митнически кодекс на Съюза /МКС/.

И докато представянето на горните писмени доказателства или съществуват или не, т.е. представянето им се приема като достатъчно основание да се установят безспорно първите три условия – наличието на маркиран енергиен продукт, който е зареден на плавателното или въздухоплавателното средство, то доказването на обстоятелството, че въпросното средство не се използва за частни развлекателни полети или плаване не е обвързано от закона с точни документи, което предпоставя пораждането на спорове.

Както в Закона за акцизите и данъчните складове, така и в Директива 2003/96, се съдържа легална дефиниция за това кога се приема, че даден плавателен/въздухоплавателен съд се използва за частни развлекателни нужди.

В чл. 4, т. 15 от ЗАДС българският законодател е посочил, че плавателен съд или въздухоплавателно средство се ползва за “частни развлекателни полети и плаване“, когато  неговият собственик или наемател /физическо или юридическо лице/, го ползва “за цели, различни от търговските, и по-специално различни от транспортиране на пътници или стоки срещу заплащане или предоставяне на услуги срещу заплащане или за нуждите на държавни органи”. Допълнено е, че “използването на плавателен съд или въздухоплавателно средство за спортни и развлекателни цели и за лични нужди се смята за частни развлекателни полети и плаване”.

Горната дефиниция почти буквално преповтаря легалното определение на европейския законодател, според който /чл. 14, §1, б. “б” и “в” от Директива 2003/96/ “за целите на настоящата директива „частен полет за развлечение“, респ. „частно плаване за развлечение“ означава използването на самолет/на плавателен съд от неговия собственик или от физическото или юридическо лице, което може да го ползва или под наем или по друг начин, за цели, различни от търговските и по-специално различни от транспортиране на пътници или стоки или предоставяне на услуги срещу заплащане или за нуждите на държавни органи.

Очевидно е и няма как да остане незабелязано обстоятелството, че за разлика от българския законодател, европейския не е изискал транспортирането на пътници и стоки да бъде извършено срещу заплащане, за разлика от услугите, извършени с плавателното/въздухоплавателното средство, които непременно и в двете дефиниции е посочено, че следва да са предоставени срещу заплащане.

Всеизвестен факта е, че както на национално ниво, така и в другите държави членки доказването предназначението на полета и/или плаването е основен препъникамък за лицата подали искане за възстановяване на акциз пред митническите администрации. В този смисъл са налице многобройни крайни съдебни актове, както на Съда на ЕС, така и на българския съд, с които се тълкува дефиницията за “частни развлекателни нужди”, както и се очертава широк кръг от конкретни случаи, породени от практиката, при които съда отчита изпълнение на критериите за освобождаване от заплащане, респ. възстановяване на платен акциз. Тук следва да бъдат посочена една част от тези хипотези, а именно:

  • С Решение от 01.03.2007 г., постановено по дело № С-391/05 Съда на ЕС е разтълкувал какво се включва в понятието “води на Общността”, като е посочено, че то включва всички води, по които могат да се движат всякакви морски кораби, включително тези с най-голям капацитет, годни да прекосяват морски пътища с търговсска цел. Със същото решение е указано, че маневрените действия на дълбачка за извършване на драгажни услуги, попадат в приложното поле на понятието “корабоплаване” по смисъла на чл. 8, § 1, б. “в” от Директива 92/81/ЕИО на Съвета.
  • В Решението си от 01.12.2011 г., постановено по дело № С-79/10 г. Съда на ЕС сочи, че предприятие, което с цел развиване на дейността си използва притежаван от него самолет, за да осигури пътуванията за членовете на своя персонал до клиенти или търговски събития, доколкото тези пътувания не служат пряко за предоставяне на въздухоплавателни услуги срещу заплащане не може да се ползва от предвиденото в чл. 14, § 1, б. “б” от Директива 2003/96 освобождаване от данъка върху моторното гориво за въздухоплаване.
  • С Решение от 10.11.2011 г., постановено по дело № С-505/2010 г., Съда на ЕС е указал, че доставката на енергийни продукти, използвани от екскаватор, който работи независимо от двигателя, задвижващ кораба, не се освобождава от акциз. Съда се е мотивирал с това, че независимо, че екскаватора е прикрапен трайно към кораба, същия има отделен двигател и отделен резервоар за гориво. В този смисъл разпоредбата на чл. 8, § 1, б. “в” от Директива 92/81/ЕИО на Съвета /отменена и заместена с чл. 14, § 1, б. “в” от Директива 2003/96/ не би трябвало да се тълкува в смисъл, че може да се прилага за всяка услуга, извършвана от кораб във водите на Съюза, а само за тази услуга, която е свързана с навигация, т.е. с придвижването на кораба.
  • Разгледаният с Решение от 13.07.2017 г. по дело № С-151/10 казус е между литовско предприятие /жалбоподател/ за строителство на кораби и Националната данъчна инспекция на Литва, при който жалбоподателят е закупил гориво с платен акциз за целите на построен от него товарен кораб, част от което е използвано при изпитванията на кораба, а останалото количество е послужило за придвижването му на собствен ход, без товар от пристанище в Литва до такова в Германия, където е качен първия му търговски товар. Въпреки отказа на Националната данъчна инспекция, Съда на ЕС е преценил, че за горивото, с което кораба се е придвижил до немското пристанище се дължи възстановяване на акциз и това е така въпреки, че за този курс корабособственикът не е получил заплащане, а плавателното средство не е било натоварено. Съдът се е обосновал с обстоятелството, че придвижването на кораба от Литва до Германия “представлява първия необходим и задължителен етап от плаване с търговски цели, тъй като самата цел на това придвижване е била да се натоварят стоки във второто пристанище, за да бъдат превозени след това до пристанището в Сантандер, както и че без това придвижване услугата по превод на стоки е нямало да може да се предостави”.

В същото решение, за пореден път, Съда е посочил, че чл. 14, § 1, б. “в” от Директива 2003/96 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална правна уредба, която изключва освобождаването от облагане с акциз на основание, че снабдяването на кораба е било извършено без да са спазени предвидените в националната уредба формални изисквания, независимо, че снабдяването е в съответствие с всички условия за прилагане на горната разпоредба. С това Съда още веднъж подчертава обстоятелството, че “както общия разум, така и целта на Директива 2003/96 почиват на принципа, че енергийните продукти се облагат според действителното им използване” – т. 42 от мотивите.

Предвид честите спорове относно съдържанието на понятието “корабоплаване”, Съда на ЕС е имал нееднократната възможност да посочи, че в него се включва всяка дейност по придвижване на плавателния съд с търговска цел попада в приложното поле на чл. 14, § 1, б. “в” от Директива 2003/96, като за това придвижване се дължи освобождаване от акциз, независимо от целта на корабопаването – вж. Решение от 01.04.2004 г. по дело С-389/02, т. 23, 25 и 29, Решение от 01.03.2007 г. по дело № С-391/05 т. 36 и Решение от 10.11.2011 г. по дело № С-505/10 т. 16.

В заключение бихме искали да подчертаем, че при разрешаването на споровете с митническата администрация, много често се повдигат въпроси, респ. изисква се представянето на писмени доказателства, които в повечето случаи са изцяло неотносими към законово определените условия и критерии за възстановяване на платения акциз. Тук бихме посочили изискването по веригата на доставките на горивото да няма посредник или пък нежеланието за възстановяване в случай, че прехвърлянето собствеността върху горивото е станало под отлагателно условие, след датата на издаване на фактурата за продажбата му, както и че част от зареденото гориво е изразходено след датата на подаване на искането за възстановяване. В този смисъл още веднъж напомняме, че категоричното становище на Съда на ЕС, базирано на разпоредбите на Директива 2003/96/EО на Съвета от 27 октомври 2003 година, е че енергийните продукти са облагат според действителното им използване /Решение от 2 юни 2016 г., постановено по дело № С-418/14 т.33/, като компетентните национални власти не могат да отказват освобождаването от облагане, респ. възстановяването на платен акциз, само поради това, че не са спазени формалности, залегнали в местното законодателство, защото така мотивиран отказът би надхвърлил необходимото за осигуряване на точното и ясно прилагане на европейската норма.

Оставаме на разположение за допълнителна информация:
Тел: +359 894 338026
e-mail: office@taxlaw-bg.com